Interdiction de la minimisation fiscale dans le Code des impôts de la Fédération de Russie. Les systèmes de sous-estimation du paiement des impôts ont été interdits en Russie

L'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie est l'une des innovations les plus importantes de la législation fiscale de 2017. Il s’adresse aussi bien aux autorités fiscales qu’aux contribuables. Le Service fédéral des impôts de Russie a précisé comment appliquer ses dispositions visant à réprimer les stratagèmes fiscaux illégaux et à les prouver. À ce sujet dans notre matériel.

Des limites de calcul de l'assiette des impôts et cotisations ont été convenues

La loi fédérale n° 163-FZ du 18 juillet 2017 a ajouté l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie au Code des impôts de la Fédération de Russie à compter du 19 août 2017. Des changements de ce type peuvent être considérés comme véritablement révolutionnaires et attendus depuis longtemps (ci-après dénommée loi n° 163-FZ).

Le nom officiel du nouvel article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie est « Limites d'exercice des droits de calcul de l'assiette fiscale et (ou) du montant des impôts, taxes et cotisations d'assurance ».

En fin de compte, l'article 54.1 du Code général des impôts en question introduit l'interdiction de réduire l'assiette fiscale et/ou le montant de l'impôt à payer en raison de distorsions des données fiscales et/ou comptables ou de la déclaration fiscale :

1. Sur les faits de la vie économique (leur totalité).
2. À propos des objets fiscaux.

Commentaires du Service fédéral des impôts

Concernant l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie, les commentaires des fonctionnaires sont exposés dans la lettre du Service des impôts de Russie du 16 août 2017 n° SA-4-7/16152.

Les autorités fiscales affirment que depuis 2017, l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie introduit des critères qui empêchent la mise en œuvre de stratagèmes fiscaux visant à réduire illégalement les obligations fiscales. Par exemple, à travers :

• non-comptabilisation des objets imposables ;
• déclarations d'avantages non autorisés, etc.

Prouver l'intention

Il est important que l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie oblige les autorités fiscales, lorsqu'elles prouvent le non-respect/l'accomplissement incomplet de l'obligation de transférer les impôts ou l'acquisition injustifiée du droit à leur remboursement (remboursement, compensation), à le faire. pas seulement en paroles, mais pour garantir que des preuves appropriées soient obtenues.

À savoir : le nouvel article 54.1 du Code des impôts traite des preuves indiquant l’intention du payeur de participer à la création de conditions visant uniquement à obtenir des avantages fiscaux. Naturellement, cela peut se traduire par des actions :

• ses fonctionnaires ;
• participants/fondateurs.

Selon le Service fédéral des impôts, cette intention peut être attestée par :

• faits établis de contrôle juridique, économique et autre (y compris l'interdépendance des contreparties par rapport au payeur) ;
• faits établis d'opérations de transit entre participants interdépendants ou affiliés à des transactions interdépendantes (y compris avec l'aide d'intermédiaires, des formes spéciales de paiement et des conditions de paiement) ;
• signes de coordination des actions des personnes impliquées dans l'activité économique, etc.

Conclusion du Service fédéral des impôts : si les inspecteurs ont prouvé une intention de fraude fiscale, les obligations fiscales résultant de telles actions du payeur seront entièrement ajustées.

C'est la position du Service fédéral des impôts concernant l'inadmissibilité de minimiser les impôts en faussant délibérément les données sur l'activité financière et économique.

Limites des avantages fiscaux

Par ailleurs, l'article 54.1 est apparu dans le Code des impôts afin de délimiter les limites d'un avantage fiscal légitime. Quand est-il encore possible de refuser le droit de comptabiliser les dépenses d’impôt sur le revenu et de déduire/créditer la TVA ?

Règlement clause 2 art. 54.1 du Code définit les conditions dans lesquelles, en présence SIMULTANÉE (!) et en l'absence des circonstances du paragraphe 1 de cet article, il est possible que les transactions/opérations réduisent l'assiette fiscale et/ou le montant de l'impôt à payer. . Les voici:

1. L’objet principal de la transaction n’est pas le non-paiement/paiement incomplet et (ou) le crédit/remboursement de la taxe.
2. L'obligation résultant de la transaction est remplie par la partie à l'accord avec le contribuable - la contrepartie de premier niveau - et/ou par celui à qui elle est transférée en vertu de l'accord ou de la loi.

Mais que se passe-t-il si l’entreprise ne répond qu’à un seul de ces critères ? De la lettre du Service fédéral des impôts du 16 août 2017 n° SA-4-7/16152, il résulte que la comptabilisation des dépenses et la déduction (compensation) de la TVA doivent toujours être refusées dans leur intégralité.

Compte tenu de l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie, les autorités fiscales manifesteront un intérêt particulier pour l'exécution effective de la transaction par la contrepartie : qu'elle soit confirmée ou non. Dans le même temps, ils ne détermineront pas par calcul les droits et obligations du payeur, qui a déformé le sens économique réel de la transaction financière et économique.

Il ne devrait y avoir aucune approche formelle

Le Service fédéral des impôts déclare que le paragraphe 3 de l'article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie interdit l'approche formelle, jusqu'à récemment, des inspecteurs pour identifier la sous-estimation de l'assiette fiscale ou l'évasion fiscale. En termes simples, lorsqu'il n'y a aucune preuve réelle d'une violation directe de la loi ou d'un abus de droit.

Ainsi, la loi n° 163-FZ en question ne contient pas de terme purement évaluatif « défaut de diligence raisonnable ». C'est-à-dire que les réclamations formelles contre les contreparties - violation de la loi fiscale, signature de documents par une personne inconnue, etc. - en l'absence de faits réfutant la réalité des transactions et opérations effectuées par la contrepartie déclarée, ne peuvent constituer une base indépendante de refus pour tenir compte des frais et des déductions.

Règlement clause 2 art. 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie ne prévoit pas de conséquences négatives pour les actions illégales des contreparties des 2e, 3e et autres liens.

La principale conclusion du Service fédéral des impôts est que les réclamations fiscales ne sont possibles que lorsque les inspecteurs ont prouvé :

1. Que la transaction n'a pas été exécutée par la contrepartie.
2. Non-respect du paragraphe 2 de l'art. 54.1 Code des impôts de la Fédération de Russie.

On sait que le Service fédéral des impôts contrôle trimestriellement le respect de la loi n° 163-FZ sous la forme de rapports de ses organes territoriaux.

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Thèmes et conférenciers

Les principaux thèmes de la conférence seront :

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• contrôle fiscal et introduction d'une interdiction de minimisation fiscale dans le Code des impôts de la Fédération de Russie ;
• les changements de méthodes comptables ;
• primes d'assurance après transfert au Service fédéral des impôts ;
• de nouvelles règles pour effectuer des transactions en espèces ;
• utilisation d'une caisse enregistreuse en ligne ;
• des questions complexes liées à l'impôt sur le revenu;
• remplir le 6-NDFL et lier les données avec le 2-NDFL ;
• accumulation de prestations de la Caisse d'assurance sociale.

Interactif

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"Sur les modifications de la première partie du Code des impôts de la Fédération de Russie"

Un commentaire

Les dispositions du Code des impôts de la Fédération de Russie permettent aux contribuables de réduire le montant des impôts (assiette fiscale) et des cotisations. Par exemple, lors du calcul de la TVA ou de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, vous pouvez appliquer des déductions et lors du calcul de l'impôt sur le revenu, vous pouvez prendre en compte les dépenses. Le législateur a durci les règles relatives à une telle réduction.

Lorsqu'il n'est pas possible de réduire l'impôt (contribution)

La loi a introduit une nouvelle règle : le contribuable ne peut pas réduire l'assiette fiscale ou le montant de l'impôt (contribution) s'il a déformé des informations sur les faits de la vie économique, sur les objets d'imposition qui sont reflétés dans les registres ou rapports fiscaux ou comptables. Par fait de la vie économique, on entend une transaction, un événement, une opération qui a ou est susceptible d'influencer la situation financière du contribuable (clause 8 de l'article 3 de la loi fédérale du 6 décembre 2011 n° 402-FZ « sur la comptabilité »).

Ainsi, l'approche qui s'est développée auparavant dans la pratique judiciaire est fixée au niveau législatif : si les transactions ne sont pas prises en compte conformément à leur signification économique réelle, alors l'avantage fiscal perçu à ce titre est injustifié et est refusé (article 7 du la résolution du Plénum de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie du 12/10/2006 n° 53 « Sur l'évaluation par les tribunaux arbitraux de la validité d'un contribuable bénéficiant d'un avantage fiscal »).

Notons que les nouvelles normes n'expliquent pas ce qu'il faut entendre par distorsion de l'information sur les faits de la vie économique (sur l'objet de la taxation). Évidemment, la distorsion des faits fait référence à l’écart entre les données comptables et la réalité. À cet égard, nous pensons qu'en pratique, il y aura encore des différends quant à l'établissement de cette réalité.

Il n’est pas tout à fait clair si les inexactitudes incluent des erreurs de comptage involontaires. Si l'on suit l'interprétation littérale de la nouvelle norme, alors une déduction fiscale (reconnaissance des dépenses) est impossible si une telle erreur est commise dans la déclaration. Parallèlement, les dispositions de l'art. 81 du Code des impôts de la Fédération de Russie vous permet de corriger cette erreur en soumettant une déclaration mise à jour. A cet égard, une autre question se pose : est-il possible de réduire l'impôt dans ce cas ?

Conditions de réduction d'impôt

Si le contribuable n'a pas déformé les informations sur les faits de la vie économique (sur l'objet de l'imposition), il peut prétendre à une réduction d'impôt en remplissant simultanément les conditions suivantes :

• l'objet principal de la transaction (opération) n'était pas le non-paiement ou la compensation (remboursement) de l'impôt. En d’autres termes, une réduction d’impôt sera refusée si tel était l’objectif principal et s’il n’y avait pas de réelle activité économique. Cette approche est également partagée par la pratique judiciaire (article 9 de la résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie du 12 octobre 2006 n° 53) ;
• la contrepartie du payeur a rempli ses obligations au titre de la transaction (opération).

Ce dernier point soulève un certain nombre de questions.

D'abord. Il n’est pas précisé à quel moment les obligations de la contrepartie envers le payeur doivent être remplies : au moment de déclarer une réduction d’impôt dans la déclaration ou au moment du contrôle fiscal des activités du payeur. Nous pensons qu'il est plus prudent de ne pas déclarer de réduction d'impôt tant que le partenaire n'a pas rempli ses obligations.

Deuxième. La restriction s'applique-t-elle aux obligations qui ne seront pas du tout remplies par la contrepartie ? Par exemple, est-il encore possible d'annuler les créances douteuses en tant que dépenses au sens de l'art. 266 du Code des impôts de la Fédération de Russie ou sera-ce illégal, puisque les conditions de réduction de l'assiette fiscale ne sont pas remplies ?

Troisième. Actuellement, le Code des impôts de la Fédération de Russie ne subordonne pas la réduction d'impôt (contribution) au respect par la contrepartie de ses obligations. Par exemple, la déduction de la TVA anticipée de l'acheteur est possible après le transfert de l'acompte (voir) sans expédition de la marchandise, c'est-à-dire jusqu'à ce que le vendeur remplisse ses obligations. Cependant, une nouvelle réglementation interdit une telle déduction.

À la lumière des nouvelles normes, il n'est pas tout à fait clair si les dispositions spéciales du Code des impôts de la Fédération de Russie sur la réduction de l'impôt avant que la contrepartie ne remplisse ses obligations (sur la déduction anticipée de la TVA de l'acheteur, sur la comptabilisation des créances irrécouvrables dans les dépenses, etc. .) sera appliqué dans la pratique. Dans une telle situation, on ne peut qu'attendre des éclaircissements de la part des autorités de régulation et de la pratique judiciaire.

Ce qui n'affecte pas la possibilité de réduire l'impôt (contribution)

La nouvelle loi présente également des aspects positifs pour les contribuables. Ainsi, voici les raisons pour lesquelles le fisc ne peut pas refuser de réduire l'impôt (contribution) :

• signature des documents comptables primaires par une personne non identifiée ou non autorisée ;
• violation par la contrepartie de la législation relative aux taxes et frais ;
• le contribuable a la possibilité d'obtenir le même résultat économique lors de la réalisation d'autres transactions juridiques (opérations).

Ceci est possible à condition que le contribuable ne déforme pas les informations sur les faits de la vie économique (pour plus d'informations, voir).

Auparavant, les tribunaux avaient adopté le même point de vue. Ils n'ont pas reconnu l'avantage fiscal comme injustifié pour ces motifs, rejetant les arguties de l'administration fiscale (clauses 4, 10 de la résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie du 12 octobre 2006 n° 53).

Actuellement, à des fins de planification fiscale, un contribuable a le droit de recourir à des méthodes et moyens de planification fiscale qui ne sont pas interdits par la loi. L'État, guidé principalement par des intérêts fiscaux, ainsi que le pouvoir judiciaire, guidé par les intérêts de la justice, limitent la portée de la minimisation fiscale par diverses méthodes. Dont le classement est donné dans le tableau.

Tableau n°3.

4.1. Restrictions légales

Législatif restrictions – il s’agit de procédures légalement définies pour contrôler les activités financières et économiques du contribuable afin d’empêcher le recours à des techniques et méthodes illégales ou indésirables, du point de vue de l’État.

Par exemple, des restrictions législatives prévoient l'obligation pour une entité de se soumettre à un enregistrement public, de fournir les documents nécessaires au calcul et au paiement des impôts, etc. Ces restrictions peuvent également inclure des mesures établies de responsabilité en cas de violation de la législation fiscale.

Les entités commerciales doivent prendre en compte et se conformer aux restrictions légales suivantes :

1) enregistrement d'état , dont la procédure est régie par la loi fédérale du 8 août 2001 N 129-FZ « sur l'enregistrement public des personnes morales et des entrepreneurs individuels ». Actuellement, l'organisme autorisé procédant à l'enregistrement public des personnes morales et des entrepreneurs individuels est le Service fédéral des impôts de Russie. Si une activité commerciale est exercée sans enregistrement public, cela implique d'engager la personne exerçant l'activité commerciale devant deux types de responsabilité :

− l'imposition d'une amende administrative d'un montant de 500 à 2 000 roubles (article 14.1 du Code des infractions administratives de la Fédération de Russie) ;

− des poursuites pénales sous la forme d'une amende, de travaux obligatoires, d'une arrestation ou d'une peine d'emprisonnement pouvant aller jusqu'à cinq ans (article 171 du Code pénal de la Fédération de Russie) ;

2) enregistrement fiscal. Les contribuables doivent s'inscrire auprès des autorités fiscales du lieu de l'organisation, de l'emplacement de ses divisions distinctes, du lieu de résidence d'un particulier, ainsi que de l'emplacement de leurs biens immobiliers et de leurs véhicules soumis à l'impôt. L'enregistrement fiscal des organisations et des entrepreneurs individuels en fonction de leur localisation (résidence) est effectué par les autorités fiscales sur la base des informations contenues dans les registres d'État pertinents (Registre d'État unifié des personnes morales et Registre d'État unifié des entrepreneurs individuels). L'enregistrement d'une organisation à l'emplacement de sa division distincte s'effectue sur la base d'une demande spéciale. L'administration fiscale est tenue d'enregistrer l'organisation au siège de la division distincte dans les cinq jours à compter de la date de présentation de tous les documents nécessaires. Les articles 116 et 117 du Code des impôts de la Fédération de Russie prévoient des sanctions, respectivement, en cas de non-respect par le contribuable du délai fixé pour le dépôt d'une demande d'enregistrement fiscal et pour la conduite d'activités par une organisation ou un entrepreneur individuel sans s'enregistrer auprès de l'administration fiscale ;

3) utilisation du matériel de caisse enregistreuse (machines). Si une entité commerciale effectue des paiements pour des biens, des travaux et des services en espèces ou par cartes de paiement (à la fois avec la population et avec des organisations), elle devra utiliser la technologie spécifiée. Cette réglementation et ses caractéristiques sont réglementées par la loi fédérale n° 54-FZ du 22 mai 2003 « sur l'utilisation des équipements de caisse enregistreuse lors des paiements en espèces et (ou) des paiements par carte de paiement ». Les contrevenants à la loi s'exposent à des sanctions administratives sous forme d'amende : pour les fonctionnaires - de 30 à 40 salaires minimum ; pour les personnes morales - de 300 à 400 salaires minimum (article 14.4 du Code des infractions administratives de la Fédération de Russie) ;

4) certification des biens (travaux, services). De nombreux biens, travaux et services fabriqués et vendus sont soumis à une certification obligatoire, conformément à la loi fédérale du 27 décembre 2002 n° 184-FZ « sur la réglementation technique ». La confirmation de conformité peut être volontaire ou obligatoire. Une entité commerciale doit accorder une attention particulière, car la violation des règles de certification obligatoire entraîne l'imposition d'une amende administrative : pour les fonctionnaires - de 10 à 20 salaires minimum avec confiscation des éléments de l'infraction administrative ; pour les personnes morales - de 200 à 300 salaires minimum avec confiscation des éléments d'une infraction administrative (article 19.19 du Code des infractions administratives de la Fédération de Russie) ;

5) tenir les registres comptables et fiscaux. La procédure de tenue des registres comptables est régie par la loi fédérale n° 129-FZ du 21 novembre 1996 sur la comptabilité et par le Règlement sur la tenue des registres comptables et l'information financière dans la Fédération de Russie. Chefs d'organisations et autres personnes responsables de l'organisation et de la tenue des registres comptables, en cas d'évasion de la tenue des registres comptables de la manière établie par la législation de la Fédération de Russie et les règlements des organismes réglementant la comptabilité, de distorsion des états financiers et de non-respect des les délais de soumission et de publication sont passibles de poursuites, de responsabilité administrative ou pénale conformément à la législation de la Fédération de Russie.

6) autres exigences de la législation de la Fédération de Russie.

Les restrictions législatives comprennent également des mesures spéciales appliquées avec succès dans un certain nombre de pays. taxes punitives(impôt pénal), qui sont appliqués aux contribuables dans des cas particuliers. Les pénalités comprennent :

Impôt sur l’accumulation déraisonnable des bénéfices des sociétés. Elle s'applique dans les cas où une société se soustrait à la distribution de dividendes, utilise les fonds de dividendes à des fins jugées déraisonnables, à savoir : pour l'octroi ultérieur de prêts aux actionnaires de la société ; offrir aux actionnaires la possibilité d'utiliser les fonds de la société à des fins personnelles ; pour les investissements en valeurs mobilières, si cette activité est non traditionnelle pour l'entreprise ;

Impôt sur les sociétés holding personnelles. Utilisé pour limiter l'utilisation des sociétés comme soi-disant chéquiers, c'est-à-dire les sociétés établies Avec dans le but d'effectuer des transactions sur titres pour le compte de ses fondateurs ou en tant que « talents incorporés », c'est-à-dire des sociétés créées pour gérer les fonds de son propriétaire (artistes, athlètes, etc.).

Des modifications du Code des impôts de la Fédération de Russie sont entrées en vigueur, définissant les limites de l'optimisation fiscale légale et illégale. RBC a analysé l'impact des nouvelles règles sur les contribuables et si les entreprises devront restructurer leur politique fiscale.

Photo : Igor Zarembo / RIA Novosti

En fin de semaine dernière, des modifications du Code des impôts (TC) sont entrées en vigueur, le complétant par un nouvel article 54.1 « Limites d'exercice des droits de calcul de l'assiette fiscale et (ou) du montant des taxes, taxes, assurances ». contributions », qui fixent les limites des droits des contribuables à optimiser les impôts. Essentiellement, les modifications définissent ce qui est considéré comme un avantage fiscal justifié et injustifié.

Un avantage fiscal sera considéré comme injustifié s’il est obtenu à la suite d’une distorsion des informations dans la comptabilité ou la déclaration du contribuable. En l’absence de distorsions, l’obtention d’un avantage fiscal est considérée comme justifiée si deux conditions sont remplies simultanément. Premièrement, l’objectif principal de la transaction n’est pas le non-paiement (ou le remboursement) de l’impôt. Deuxièmement, l'accord est réel : les parties remplissent leurs obligations en vertu de celui-ci. Selon les législateurs, cela empêchera les contribuables de recourir à des sociétés écrans.

Les amendements consacrent également dans le Code des impôts de la Fédération de Russie l'abandon de l'approche formelle des autorités fiscales en matière d'identification des avantages fiscaux injustifiés. Si les documents primaires ont été signés par une personne non autorisée, si la contrepartie a enfreint les lois fiscales ou si le même résultat économique aurait pu être obtenu en effectuant d'autres transactions, cela en soi ne devrait pas informer les autorités fiscales de l'illégalité de la taxe. avantage.

Les dispositions de la loi s’appliquent non seulement aux impôts, mais aussi aux primes et frais d’assurance, et les agents fiscaux doivent également s’y conformer. L'administration fiscale ne peut établir la validité d'un avantage fiscal que lors d'un contrôle ; pour les contrôles fiscaux sur place, les dispositions de la loi ont commencé à être adoptées le 19 août, pour les contrôles documentaires - à partir du troisième trimestre 2017.

Avant l’apparition des amendements, la législation ne contenait pas de règles claires qui traceraient clairement la frontière entre l’optimisation juridique et l’évasion fiscale. Au cours des dix dernières années, les litiges commerciaux avec le Service fédéral des impôts ont été examinés par les tribunaux arbitraux dans le cadre de la notion d'avantages fiscaux injustifiés. La notion d'avantage fiscal injustifié a été introduite dans la pratique judiciaire par la Cour suprême d'arbitrage (SAC) en 2006 (résolution de l'assemblée plénière de la SAC du 12 octobre 2006 n° 53 « Sur l'appréciation par les tribunaux arbitraux de la réception injustifiée de un avantage fiscal »). Dans chaque cas examiné, les tribunaux arbitraux ont examiné les circonstances de la transaction et déterminé dans quelle mesure les actions des sociétés correspondaient aux critères formels approuvés par la Cour suprême d'arbitrage de Russie.

Pour évaluer exactement comment les nouvelles règles du jeu affecteront les relations entre les autorités fiscales et les contribuables, les décisions des tribunaux d'arbitrage et dans quelle mesure les entreprises devront restructurer leur politique fiscale, RBC a interrogé des avocats dans le domaine du droit fiscal. Le bilan global est plutôt négatif, même si les experts notent tout de même certains avantages, comme l'abandon d'une approche formelle. Les avocats estiment que la loi pourrait avoir un impact négatif sur les entreprises : la nouvelle règle donne plus de possibilités aux autorités fiscales d'imposer des impôts supplémentaires et réduit le nombre de mécanismes de protection pour les contribuables de bonne foi. Le Service fédéral des impôts a la position inverse.​

A bas le formalisme

Un avantage évident des amendements est que le Code des impôts de la Fédération de Russie déclare désormais clairement le rejet d'une approche formelle d'identification des avantages fiscaux injustifiés. «En fait, les cas où l'administration fiscale pouvait, par exemple, refuser de rembourser un contribuable ou refuser de reconnaître des dépenses simplement parce qu'il manquait une virgule dans la facture ou parce qu'une erreur technique avait été commise appartiennent au passé. La loi proclame clairement la priorité de la réalité de la transaction sur toute erreur», a déclaré le député Andrei Makarov, l'un des auteurs des amendements. "Désormais, le contribuable ne sera pas responsable dans les cas où sa contrepartie n'a pas payé d'impôts."

Les entreprises ont été si souvent confrontées à l'approche formelle des autorités fiscales que le Service fédéral des impôts a même dû émettre une lettre afin de calmer un peu les ardeurs sur le terrain, explique Mikhaïl Alexandrov, associé du cabinet d'avocats A2. Plus de 90 % des cotisations fiscales supplémentaires basées sur les résultats des contrôles fiscaux sur place étaient dues à des plaintes concernant les signatures de documents et à des doutes sur l'intégrité des contreparties, explique Diana Maklozyan, chef du service juridique de Heads Consulting. «Les montants des cotisations supplémentaires pour les contrôles fiscaux sur place s'élèvent rarement à moins de 15 millions de roubles. Presque toutes les décisions de contrôle fiscal sur place étaient contestées et, avant que le tribunal ne prenne une décision, l'argent avait déjà été débité du compte de l'entreprise ; si les fonds étaient insuffisants, les comptes étaient bloqués et, pour l'essentiel, les activités de l'entreprise étaient paralysées. " dit Maklozyan.

Photo : Dmitri Feoktistov / TASS

La réalité de la transaction plutôt que la « due diligence »

Le respect des obligations par la contrepartie à une transaction comme confirmation de sa réalité au lieu de contrôles interminables par le contribuable de ses contreparties, tant parmi les fournisseurs que parmi les acheteurs (ce qui était requis auparavant) - devrait également, en théorie, être un et pour les contribuables, estiment les experts interrogés par RBC.

Récemment, le fait même de l'existence de relations contractuelles avec des sociétés écrans (dont le contribuable peut ne pas avoir connaissance) a souvent été considéré par les tribunaux arbitraux comme une preuve incontestable de l'obtention d'un avantage fiscal injustifié.

"Les tendances dans l'approche des tribunaux dans les cas d'avantages fiscaux injustifiés sont devenues considérablement plus strictes depuis 2015-2016 environ - actuellement, la grande majorité de ces cas sont considérés comme défavorables aux contribuables", a déclaré Alexander Erasov, responsable du contentieux fiscal. groupe de résolution du Goltsblat BLP. Ce tournant dans la pratique de l'arbitrage a coïncidé avec la suppression de la Cour suprême d'arbitrage de Russie. En août 2014, la Cour suprême d'arbitrage a cessé ses activités et le Collège de la Cour suprême pour les différends économiques, créé au même moment, a commencé à fonctionner. Avant 2015, la situation était meilleure. Si l'entreprise parvient à prouver qu'elle a fait preuve de diligence raisonnable (l'un des critères d'intégrité du contribuable, approuvé par l'assemblée plénière de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie) lors du choix d'une contrepartie, alors les tribunaux, à condition que la transaction ait effectivement été complété, a soutenu le contribuable.

Le cas de la société Metinvest Eurasia est typique à cet égard (des copies des décisions de justice sont publiées dans le Consultant Plus ATP). Elle a contesté à deux reprises - en 2015 et 2017 - les décisions de l'inspection des impôts concernant les impôts supplémentaires. Dans les deux cas, l'entreprise a été accusée d'avoir bénéficié d'un avantage fiscal injustifié lors de la conclusion d'un contrat avec le transporteur. L'inspection des impôts a considéré que le transport payé par l'entreprise était fictif. Le tribunal d'arbitrage du district de Moscou est parvenu à des conclusions opposées. Pour la première fois, le tribunal s'est rangé du côté de Metinvest Eurasia, mais déjà en 2017, il a soutenu l'inspection des impôts.

Encore un exemple. En 2014, une entreprise de Bachkirie, Neftekhim Pilot Plant (l'un des plus gros contribuables), a réussi à gagner un litige dans trois cas avec l'Inspection interrégionale du Service fédéral des impôts au sujet d'impôts prétendument cachés d'un montant de plus de 120 millions de roubles. . L'inspection des impôts a alors estimé que l'usine n'achetait pas de matières premières chimiques (comme indiqué dans les rapports), mais utilisait de l'eau claire lors de la production. Les tribunaux d'arbitrage n'ont alors trouvé aucun signe d'avantage fiscal injustifié accordé à une entreprise de Bachkirie. Cependant, le Collège de la Cour suprême pour les différends économiques a annulé les décisions du tribunal. Le panel a justifié sa décision par le fait que le tribunal arbitral n'a pas examiné la possibilité même d'exécution de la transaction par la contrepartie de l'usine.

Désormais, selon les amendements, l'exécution de la transaction par la contrepartie suffit pour obtenir un avantage fiscal justifié. Mais les avocats soulignent plusieurs « mais » sérieux : la réalité de la transaction du fait de son exécution par la contrepartie devra encore être prouvée. Selon eux, les contribuables ne pourront toujours pas éviter un contrôle détaillé des contreparties.

Le Service fédéral des impôts peut considérer l'avantage comme injustifié s'il n'est pas prouvé que la contrepartie dispose de l'équipement et du personnel nécessaires pour fournir le service, donne un exemple Diana Maklozyan. Par conséquent, il est important de vérifier la contrepartie avant de conclure une transaction pour s'assurer qu'elle dispose des ressources nécessaires pour remplir les termes de l'accord.

Les entreprises doivent désormais mettre en place des mécanismes de protection de manière proactive, estime Alexander Lemchik, associé directeur du cabinet d'avocats Lemchik, Krupsky and Partners. Pour éviter que le fisc ne tire des conclusions sur l'injustification de l'avantage fiscal, les entreprises doivent constituer un « dossier sur la réalité de l'opération » : reportages photos, procès-verbaux de réunions, correspondance, coordonnées, propositions commerciales, informations sur les appels d'offres internes. lors de la conclusion de contrats, des notes sur les besoins économiques, de production et organisationnels des contrats. Un flux de documents juridiquement correct et une diligence raisonnable joueront également en faveur du contribuable, il en est sûr.

Objectif commercial plutôt que faisabilité économique

La deuxième condition obligatoire sous laquelle les entreprises pourront prendre en compte les dépenses et déductions de l'assiette fiscale est la présence d'un objet commercial pour la transaction, et pas seulement une volonté d'optimiser la fiscalité.

La notion d'objet commercial est assez courante dans les relations juridiques fiscales dans les pays européens. Son essence réside dans le fait que les actions du contribuable ne sont pas remises en cause s’il poursuit un objectif économique raisonnable en plus de l’optimisation fiscale elle-même. « Les amendements au Code des impôts de la Fédération de Russie sont une tentative des législateurs d'introduire le concept d'objet commercial, qui a migré dans la pratique russe de la doctrine étrangère de l'objet commercial, légitimée en 2006 par la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie. », déclare Marat Agabalyan, associé du cabinet d'avocats TertychnyAgabalyan.

En Russie, des tentatives ont été faites à plusieurs reprises pour établir un objectif commercial obligatoire comme condition indispensable à la comptabilisation des dépenses et des déductions. Ce concept a été proposé pour la première fois par les avocats du cabinet Haarmann, Hemmelrath & Partner, qui a remporté en 2006 un concours d'administration présidentielle pour développer un mécanisme permettant de distinguer l'optimisation fiscale légale et illégale. Cependant, les législateurs n’ont pas osé inscrire cette norme dans le code.

Les tribunaux d’arbitrage ont considéré l’objet commercial de la transaction comme une condition importante, mais loin d’être la seule, du droit du contribuable à reconnaître les dépenses.

Cependant, les avocats estiment qu'en pratique, dans les litiges avec l'administration fiscale, l'amendement ne changera pas beaucoup la situation. Ainsi, les amendements ne décrivent pas les moyens de prouver que l'objectif principal de la transaction n'est pas le non-paiement des impôts, estime Diana Maklozyan, ce qui signifie que ces questions seront à nouveau tranchées par le tribunal. Par exemple, si vous vendez des produits, les coûts d'achat d'équipements de construction soulèveront des questions de la part du bureau des impôts, donne un exemple, Maklozyan. Par conséquent, vous devez comprendre clairement comment les dépenses sont liées à vos activités et comment, lors d'un audit, vous pouvez prouver que les services ont réellement été reçus. « Très probablement, le Service fédéral des impôts de la Fédération de Russie continuera de remettre en question la faisabilité économique des transactions des contribuables. Après tout, les nouvelles règles ne l’interdisent pas directement », reconnaît Marat Aghabalyan.

Le chef du service juridique du Service fédéral des impôts de Russie, Oleg Ovchar, pense différemment : « Les informations sur les violations de la législation fiscale par une entreprise peuvent être très différentes. Personne n'introduirea de restrictions sur l'utilisation de ces informations pour identifier les violations dans le paiement des impôts et le retour des fonds au budget. Mais nous n’étudions pas la faisabilité économique des transactions. Nous vérifions, d'une part, si la transaction a été exécutée par la contrepartie, et d'autre part, si les coûts de la transaction étaient justifiés, c'est-à-dire s'ils ont permis d'obtenir un résultat économique. C'est tout."​

Code des impôts de la Fédération de Russie contre résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage

Une autre question qui reste ouverte est de savoir comment les modifications du Code des impôts de la Fédération de Russie fonctionneront avec la résolution actuelle du plénum de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie, indiquent les avocats interrogés par RBC. Leurs opinions sur cette question différaient.

Ainsi, Marat Aghabalyan estime que les modifications du Code des impôts ont été apportées afin d'aligner la législation actuelle sur la pratique judiciaire établie. "Le nouvel article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie complète la résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage, mais n'introduit rien de fondamentalement nouveau", dit-il. Alexander Erasov a un avis similaire : « En fait, un nouvel article (54.1 du Code des impôts. - RBC) est une version abrégée de la résolution n° 53 de la Cour suprême d’arbitrage. Mais, dit-il, « avec de nombreuses lacunes et une terminologie très floue ». Nous ne pouvons qu'espérer, poursuit Erasov, que lors de l'examen des litiges afin de protéger les affaires équitables, les tribunaux d'arbitrage, en plus des dispositions du nouvel article, continueront également à appliquer les dispositions de la résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage. qui en manquent. »

​Le nouvel article manque également de garanties importantes telles que la présomption de bonne foi du contribuable, le concept de diligence raisonnable et la signification économique réelle des transactions, ajoute Erasov, qui ont été établies par une résolution de la Cour suprême d'arbitrage. ​Le législateur n'a pas construit de nouveaux rails, mais a tracé des voies supplémentaires pour le fisc, explique Denis Savin, avocat senior chez BGP Litigation.

Oleg Ovchar voit le travail conjoint des amendements et de la résolution du plénum de la Cour suprême d'arbitrage comme suit : « Nous (le service des impôts. - RBC) Nous aspirons à la transparence dans les relations avec les entreprises. Le nouvel article 54.1 a introduit dans le Code des impôts deux conditions claires et compréhensibles pour la comptabilisation des coûts de transaction : la réalité de l'exécution des obligations par la contrepartie et son objet commercial. Ces conditions sont fondamentales. Sur cette base, des décisions seront prises sur la reconnaissance ou la non-reconnaissance des dépenses et des déductions. D’autres critères, notamment ceux mentionnés par le plénum de la Cour suprême d’arbitrage dans la résolution n° 53, peuvent être utilisés à titre complémentaire.

Les entreprises doivent être vigilantes

Compte tenu de tout ce qui précède, les entreprises doivent redoubler de vigilance, résume Alexander Erasov : « Le nouvel article 54.1 du Code des impôts de la Fédération de Russie prévoit beaucoup moins de mécanismes de protection des droits des entreprises de bonne foi que la Cour suprême d'arbitrage. Résolution n° 53 et bien plus de possibilités pour les autorités fiscales de justifier les frais supplémentaires facturés.

De plus, la loi regorge de nouvelles terminologies, mais ne définit pas ces termes, souligne Savin : « Par exemple, on ne sait pas tout à fait ce qu'il faut entendre par « distorsion de l'information sur les faits de la vie économique », « droits lors du calcul de l’assiette fiscale. Cela ouvre la possibilité d’une interprétation extrêmement large de la loi, estime l’avocat.

Aussi, les entrepreneurs ne doivent pas croire que les modalités d'obtention d'avantages fiscaux qui ne relèvent pas des dispositions de la nouvelle loi sont désormais légalisées, explique Denis Savin. De telles méthodes d'optimisation fiscale agressive, comme l'attraction de sociétés offshore, ne relèvent pas vraiment du nouvel article du Code des impôts, explique-t-il, mais devant les tribunaux, le Service fédéral des impôts peut toujours prouver l'illégalité de ces stratagèmes, en s'appuyant sur la même résolution. de la Cour suprême d'arbitrage.​